我國多層次資本市場的建設對監管的要求不斷提高，帶來審計業務範圍的拓展，例如20XX年以來逐步施行的內部控制審計業務。爲了處理好公平與效率的關係，審計師要熟練地掌握如何在審計工作量與審計質量之間實現平衡的藝術，其核心是化繁爲簡、在合理保證審計質量的前提下提高審計效率，關鍵在於審計判斷與決策的正確性和效率。197X年諾貝爾經濟學獎得主赫伯特?西蒙提出的有限理性理論準突破了完全理性的假設，更有利於解決實務中的判斷與決策問題。結合經典的弗雷德?斯特公司（厄特馬斯公司）審計案例，我們將闡釋如何在審計判斷與決策中運用有限理性。
一、滿意標準與有限理性標準
經濟人假設在決策時遵循完全理性，這是一種理想的狀態。然而正如西蒙所指出的，在實務中，社會人在時間、資訊、資金等條件的約束下，不可能做到完全理性。尤其是在企業經營管理活動中，管理層受限於知識、資訊、經驗和能力，難以找到問題的最優解，而是以滿意解來替代;同時決策目標或決策者的價值取向又是多元的和經常改變的。這樣，從理性經濟人假設、阿羅提出有限理性概念，到巴納德有限理性人假設和西蒙的有限理性模型（即“社會人”或“管理人”假設），構成了有限理性理論產生過程中的主要線索。2014年第4期《經濟學方法雜誌》（Journal of Economic Methodology）發表了5篇專欄論文，系統總結了有限理性的主要方法。其中，Katsikopoulos的論文沿着理想主義與現實主義兩條路徑，總結基於有限理性的兩種相應的文化。兩者的差異在於：基於規範的公理還是經驗事實;目標是追求最優還是追求滿意;不考慮還是考慮心理模型;放任參數變化還是限定參數;旨在解釋還是預測;檢驗一種文化模型還是兩種。Katsikopoulos認爲，理想主義者知道爲何去做，但未必真的能夠做到，而務實主義者只要受到教育、並在合適的情形下運用合適的工具，就真的能夠做到。可見，有限理性更有利於解決實務問題，擺脫“坐而論道”的不經濟。
有限理性理論遵循滿意標準與有限理性標準。滿意標準指在決策過程中，決策者事先明確一個最基本的目標，然後再審視現有的備選方案，如果其中有達到基本目標要求的方案，決策者就達到了滿意標準，不會繼續尋找新的（可能是更好的）備選方案了。有限理性標準是指決策者首先是理性的，但只要求有限理性，而不會最大限度地追求理性。
針對審計判斷與決策，有限理性要求：考慮到資訊不對稱，審計師沒有必要、也不可能瞭解所有資訊;考慮到交易成本，審計師沒有必要、也不可能抓住影響審計質量的全部因素;考慮到審計效率，審計師沒有必要、也不可能找到最佳的審計方案;基於人性或人本主義，審計師沒有必要、也不可能做到完全理性，而是儘可能理性地做出審計判斷與決策。
二、弗雷德?斯特公司審計案例中的主要判斷與決策
（一）審計中的判斷與決策
關於審計判斷與決策的學術研究已經持續了40多年。1995年，伊利諾伊大學的所羅門和孟菲斯大學的席爾茲對審計中的判斷與決策的相關研究進行了回顧和總結，提出了“立方體”組織框架。該框架認爲審計中的判斷與決策由理論框架、審計判斷過程、判斷與決策評價標準所構成。其中，理論框架包括政策捕獲、概率判斷、啓發與偏見、認知過程和多人資訊處理;審計判斷過程包括定位、評價資訊系統結構與流程、策略性計劃、計劃財務報表認定的間接測試及評價測試結果、計劃財務報表認定的直接測試及評價測試結果、評價彙總的結果、選擇審計報告;判斷與決策評價標準包括意見的一致程度、線索使用、穩定性、自我洞察力、準確性和一致性。
在審計過程中，具有效率特徵的判斷與決策通常藉由分析程序來實現。分析程序中的判斷與決策的基本流程是：生成假設、蒐集資訊、測試假設、選擇下一步審計行動，該流程圍繞一些具體問題或環節來實施。例如，制訂預期認定值、獲得被審計單位的認定值、比較認定值並判斷差異的重要性、根據差異的大小來選擇進一步的審計程序。
（二）案例簡介、涉及的主要審計判斷與決策
弗雷德?斯特公司審計案例是美國第一例涉及審計師對審定後財務報表的第三方承擔法律責任的審計案例，擴大了審計師的法律責任範圍，對美國註冊會計師行業乃至全世界的審計判斷與法律規範的價值取向產生了深遠的影響。
會計師事務所涉及的審計判斷與決策，主要是對斯特公司管理當局的正直與誠信狀況的判斷。這通常依靠審前調查來實現。道奇作爲會計師事務所的合夥人是否要爲僱員在斯特公司審計過程中的一切行爲負責，如果用今天的眼光來看，表現爲審計質量控制活動，而依據當時的法律環境，則取決於法官們的專業意見。 在本案例中，律師提出的證據和觀點，實際上也代表了某種審計判斷與決策，是對西斯履職情況的反證。法官和陪審團的意見，大體上也是如此。
顯然，無論是以當時還是以今天的眼光來看，西斯和道奇的審計判斷與決策都存在瑕疵（甚至是欺詐或過失），律師、法官和陪審團則是以理性的觀點對該缺陷進行拷問和糾正，漫長的司法過程則無疑代表着實施這種理性的成本。如果西斯和道奇自始就秉承有限理性的思維，情況一定會好得多。
三、有限理性在弗雷德?斯特公司財務報表審計中的運用
（一）基於有限理性的審計判斷與決策
在弗雷德?斯特公司財務報表審計案例中，西斯是關鍵人物之一。他沒有能夠在繁重的審計工作量、維護客戶關係和保證審計質量之間正確地取得平衡。如果西斯正確地運用了有限理性實施審計判斷與決策，則完全有可能避免日後那場曠日持久的訴訟，以及最終面對的不利法律後果。案例中，審計判斷與決策具體表現在以下三個重要的環節。
一是發現公司總賬不完整時。西斯進入公司現場後，發現公司從上年4月份起就沒有登記總賬。此時，可以有多個備選方案指引西斯的進一步審計行動，但取決於西斯的審計判斷與決策。有限理性既考慮時間成本、也考慮審計質量，因此傾向於讓客戶自行登記總賬的同時，審計師實施其他與總賬無關的審計程序，以節約審計時間。然而西斯在當時選擇的是幫助客戶將日記賬過入總賬。我們知道，這容易讓西斯陷入今天所說的“自我評價”的境地。
三是在出具審計意見時。由於道奇與尼文會計師事務所與弗雷德?斯特公司是“老熟人”，前者自然瞭解該後者“在一開始就有不容置疑的疑點”，事務所或者審計師如果對這些疑點進行分析，就能保持應有的職業謹慎。這是有限理性思維的.表現。即便沒有懷疑，西斯在出具審計報告之前，也應該與事務所的同事和參與事務所管理的合夥人就審計意見進行內部討論並形成多數共識。然而西斯直接出具了相當於今天的標準無保留意見的審計報告。可見在出具審計報告時，西斯是不理性的，沒有遵循起碼的有限理性標準。
另外，在弗雷德?斯特公司財務報表審計案例中，道奇是重要的第三方。作爲會計師事務所的合夥人，道奇沒有直接參與對斯特公司的審計工作，是否要對西斯的過失行爲承擔法律責任？這取決於道奇是否親自或委託事務所的其他工作人員對西斯的審計工作實施進一步的複覈和判斷，據以決定審計意見是否有充分、適當的證據支援，贊同斯特公司財務報表的審計報告是否應該被髮出。從三審法官（卡道佐）的意見來看，道奇顯然沒有盡到管理責任。所以道奇也是不理性的。如果秉持有限理性標準，道奇可以選擇在審計業務承接階段和審計意見形成階段親自或委託他人蔘與審計決策，以對審計質量進行把關。用今天的話語來說，前者是審前調查，後者是複覈制度中的最後一級或者審計質量控制中的進階環節。
（二）案例啓示與借鑑
有限理性連接着審計判斷與決策所依據的價值標準的兩端，即決定審計成本的效率和決定審計質量的公平。根據有限理性標準，弗雷德?斯特公司財務報表審計案例至少能帶來以下五個啓示，值得審計師在審計判斷與決策時加以思考和借鑑。
一是重視審前調查工作。審前調查，事半功倍，是有限理性的正確運用。在本審計案例中，如果說斯特公司是存心舞弊，作爲“老熟人”的道奇與尼文會計師事務所要是事先重視了審前調查的話，就能夠輕而易舉地發現重要的舞弊證據，從而出具正確的審計意見。
二是堅持重要性原則。重要性原則本身體現了有限理性的思維，以引導有限的審計資源投入到重要的審計事項。由於重要性有數量和質量兩個標準，有限理性思維更重視質量標準，有利於獲取充分、適當的審計證據，以支援審計意見。
三是必要的審計程序不容忽略。審計師要科學運用有限理性標準，雖然在審計判斷與決策時不一定需要找到最優方案，但決不能實施最差方案。審計師不能過分依賴分析程度而省掉必要的詢問、觀察、檢查、重新執行、盤點、細節測試等審計程序。當時間、成本或效率與審計質量產生衝突時，審計師心中的天平應向審計質量傾斜。在本審計案例中，西斯省掉了對應收賬款的查證程序，導致審計意見失實。
四是對審計判斷偏誤持謹慎心態。有限理性有時過度依賴於審計師的經驗和能力，容易造成審計偏誤。審計偏誤是難以完全避免的，但團隊合作、利用專家的工作、實地察看或分析程序等都有助於減少審計偏誤。