工程招投標是項目業主尋求合作伙伴的有效辦法，根本意義在於實現招標人對多家投標人的一對多的競爭性市場化交易，核心是投標人之間的價格競爭。透過價格競爭實現招標人利益最大化和投標人實現生產力資源的最佳配置。由於工程招投標環節設計到各方巨大的經濟利益，極易產生違法違規問題。如何積極防範舞弊和改進招投標工作，已成爲一個亟待解決的問題。
一、工程招投標審計的必要性
近年來，各級黨委政府高度重視政府投資審計，特別是2009年來爲應對國際金融危機，拉動和鞏固內需，中央和地方各級政府投入了大量財力，啓動了規模浩大的基礎設施建設，工程項目審計可以有效監督促進建設項目有效執行。同時，政府也相繼出臺各類地方性規章，如：今年2月，國務院第100次常務會議修訂透過了《審計法實施條例》，其中新增了第20條細化了《審計法》政府投資和以政府投資爲主的建設項目的監督，明確要求：審計機關對政府投資和以政府投資爲主的建設項目的總預算或者概算的執行情況、年度預算的執行情況和年度決算、單項工程結算、項目竣工決算，依法進行審計監督;還規定對建設項目進行審計時，可以對直接有關的設計、施工、供貨等單位取得建設項目資金的真實性、合法性進行調查。地方政府也相繼出臺“政府投資項目審計暫行規定”等地方規章、制度。法律法規賦予了我們進行工程項目審計的權利，而招投標是工程項目建設過程當中的關鍵環節，也決定了我們必須參與工程招投標的全過程，明確招投標活動中主客體的權利、義務及責任，及時糾正招投標活動中產生的違法、違規現象，最大可能地提高資金的使用效益，確保招投標活動在遵循公開、公平、公正和誠實信用原則的前提下有序競爭。因此，結合目前全國性的建設領域專項治理工作，抓住投資審計的關鍵環節，關注工程招投標過程存在的突出問題，對工程招投標審計的切入點進行研究，加強對政府投資項目的監督，提高政府投資的經濟和社會效益，現實意義重大。
二、目前招投標審計存在的困難
(一)相關法律法規銜接不夠嚴密，影響審計執法無序。我國有關專門與招投標審計相關的法律法規有《招標投標法》、《審計法》、《合同法》等，都是審計依據，但法與法之間的銜接不夠嚴密和完善，實際使用的適用性存在衝突和爭議。根據《審計法》第二十二條及《審計法實施條例》第二十條的規定，審計機關有權對政府投資和以政府投資爲主的建設項目在建設管理、招投標情況、工程價款、監理的執行等方面實施監督，而《招標投標法》、《合同法》明確執法部門是法院和工商行政管理部門，規定了有權確定合同是否有效的相應處理、處罰權，並未規定審計機關也是執法主體之一，《審計法》也未明確規定。因此，審計處理處罰行爲，在法律訴訟中能否得到支援，就成爲問題。如：某縣審計局對某自來水廠北山裏擴建工程進行審計，發現該工程經中介機構審覈認定工程送審造價538.83萬元不實，審計覈減127.55萬元，認定的實際造價爲411.28萬元，已支付工程價款爲455.35萬元，審計決定將多付工程款44.07萬元予以全額收繳財政。隨後，自來水廠在要求施工單位執行審計決定退款遭拒的情況下，向該縣人民法院提起訴訟，要求法院依據審計決定判令施工方返還多付的工程款。該縣法院依據最高人民法院《關於民事訴訟證據的若干規定》第七十七條，認定審計機關出具的審計報告的效力高於中介機構出具的造價審覈報告，採信“審計報告”，判決自來水廠勝訴。施工單位不服，向中院上訴，中院判決認定自來水廠與施工單位是平等的合同關係，且施工單位不是審計機關行政法律關係的一方主體，所以審計決定對其不具法律約束力。這種由於審計結果而使有經濟往來的雙方產生糾紛，直至訴之於法院，而法院的判決又與審計結果相矛盾，此類訴訟案件在全國各地時有發生，法院在審理此類案件時，往往拋開審計決定及其客觀事實，以建設、施工單位是平等的合同關係爲由，僅僅依據雙方簽訂的合同進行判決，大多數情況下判決施工單位勝訴。
(二)投標單位的報價方式多種多樣，造成審計難度加大。由於現階段對建設項目招投標工作的審計一般都在事後進行，審計發現簽訂的承包合同發生存在問題時，依據《合同法》的相關規定，固定總價合同、包死的單價一經簽訂便具有法律效力，即便出現建設期材料價格變動、工程量高估冒算等問題，審計機關也不能覈減造價，只能是揭示、披露問題，從而導致審計處理難，這樣的例子常常遇到。如對某縣政府大樓建設工程審計，發現該大樓的建設工程有多份施工合同，全部採用固定總價合同，結算方式均爲“合同價包死”，結算總值達4000多萬元，審計對每份合同所附的招投標確認的固定總價進行復查，發現有相當一部分的固定總價的構成不合理：有中大型機械進出場重複計取、有商砼和自拌砼內容不實，有鋼筋和水泥已由建設單位供應而結算未扣出等等。由於合同結算方式均爲“合同價包死”，若按此結算即便是追究施工單位的責任，損失也是在所難免。最後爲使損失降到最低，審計、建設、施工三方進行協商，確認“大型機械進出場費、商砼和自拌砼”兩部分內容爲雙方合同的風險約定範圍不應扣除，而剩餘兩項則由施建雙方簽定補充協議解決。事情雖然有了結果，但過程值得我們思考。
(三)管理部門“多頭”似管非管，導致審計風險增加。近年來，建築市場有了較大發展，但沒有形成良好的秩序，建設項目從建議書到竣工驗收交付使用，參與管理的部門很多，有發改委、建設局、規劃局等行政主管部門，而這些部門的管理範圍又不明確，從而造成“多頭管理”、“似管非管”。有的部門甚至不顧職業道德以不正當方式推薦施工單位，這就很難保證招投標的公正性。加上有些建築企業爲了中標而不擇手段，不惜一切代價惡意競爭，擾亂招投標秩序。這些也給招投標審計工作增加了風險。
三、工程建設施工招投標存在的主要問題
(一)“化整爲零”規避招投標。現行招投標，許多單位只注重項目承建人的招投標，即決定由誰中標承建，卻忽視了項目附屬工程、追加工程的招投標，或有意化大爲小，最常見的是採取“甩項”和“化整爲零”。 “甩項”即將附屬工程、追加工程量等不納入主體項目共同招投標，而這些究竟佔整個工程總量多大又沒有限制標準，被“甩項”部分就失去了應有的監管。“化整爲零”是將單位工程一個施工單位即可完成的項目有意分成幾個標段，使其合同金額在政府規定必須招投標的規定限額以下，規避招投標。如某學院二期的土石方工程審計中，由於項目的徵地工作未完成、項目趕工，就將1890.03萬元工程“化整爲零”簽訂21份施工協議，直接發包給福建省某建築工程有限公司施工，使每份合同的協議價低於100萬元，逃避國家規定的項目招投標限額，由於簽定合同多、預結算書多、施工隊伍多、財務業務多等，管理成本提高，造成後續管理難度加大，最後該項目的結算價爲2599.29，遠超出了協議價，達不到項目招投標原有的控制目標。
(二)邀請招標取代公開招投標。公開招標是體現招投標“公開、公平、公正”原則的重要環節，是執行《招標投標法》的關鍵所在。邀請招標雖然能在一定程度上能簡化程序，減少招標成本，但也存在不夠公開透明的弊端。有的地方和單位在操作過程中，爲了照顧特定的關係，把本應公開招標的項目，實行邀請招標，不發佈招標廣告，只邀請特定的法人或組織投標，限制、排斥其他法人或組織參與投標，爲其邀請的投標人減輕競爭壓力，創造中標條件，從中收取中標人賄賂。
(三)搞假招標暗中確定中標人。特別是採用綜合評分法的招投標方式，有些單位爲了使意向單位中標，招標方表面上對擬參加投標的單位進行考察，實際上根據意向單位的企業情況量身定做標書，使其中標;或者故意選擇幾個無意承建的單位參與陪襯，使意向單位輕易中標;或者將一個完整的工程項目分解成諸多塊，將高利潤部分讓內定單位中標。
(四)投標人相互串通進行圍標。由於招投標市場體制機制不完善，工程承包商透過掛靠等方式可以取得多份投標授權函，表面上是多家投標人，實際上是一個承建方。或者一些關係較好的投標人組成臨時聯盟，聯合行動，相互串通投標報價，達成協議，幫助聯盟中的一個投標人取勝，這次你中標，下次我中標，輪流坐莊，利益均沾。從而排擠其他投標人的公平競爭，既避免了真刀真槍的交鋒，又拿到了項目，受損的是國家和集體的利益。
(五)假借或掛靠企業資質參與投標。《招投標法》明確規定，不得假借資質或以他人名義參與招投標報名。但在實際報名和資格審查過程中，招投標中心並沒有嚴格按照規定程序操作，審覈過程中也缺少相應的制約措施，致使一些技術力量薄弱的企業，或者“皮包公司”，掛靠實力較強的企業參加投標，致使招投標本身的選優的目的沒有達到，這也是造成後期工程質量的問題的主要原因。
(六)投標人與招標人、評委串通招標。建設單位的管理人員與關係人串通，在編制招標檔案時加入有利於關係人的內容，爲關係人創造有利的競爭條件。
(七)以不合理的低價中標後又透過各種變更獲利。《投標價格法》第二十三條規定“投標人不得以低於成本價競標”，然而在我們的工程審計過程當中，時常發現這樣的現象，有些施工單位爲了取得項目，不惜用低於成本的中標價承包工程，但是企業最終的目的追求利潤的最大化，這就使施工單位在獲得項目後又想盡一切辦法與業主、監理單位相互勾結，促成設計變更，致使工程結算價大大突破中標價，損害建設單位和國家的利益。
四、正確把握招投標審計的重點環節以及切入點
本文以工程項目招投標的流程爲載體，即招標階段――投標階段――開標、評標、中標籤訂合同與實施階段，針對工程項目招投標的幾個重點環節，以及在各環節中經常出現的問題，把握切入點，採取相應的措施實施審計監督。
(一)招標階段
1、招標的條件是否具備。首先應當是審計工程是否具備招投標條件，即概算已經批准、建設項目已經列入年度固定資產投資計劃、有能夠滿足施工要求的施工圖紙及技術資料、施工現場的“三通一平”已經完成或一併列入施工招標範圍，招標項目按照國家有關規定需要履行項目審批手續的，應當要先履行審批手續，取得批准，這是審計的基本環節。招標的前期工作未能完善，將會對雙方今後履約合同和工程結算留下隱患，也會導致“三邊”、“三超”工程的出現，這種“三超”、“三邊”工程，是不得也不該進行招投標。如某學區食堂、宿舍樓的審計過程中，發現該學區的食堂、宿舍樓未取得初設及概算批覆，整體處於“三邊”狀況，卻已招投標施工建設，致使工程投資管理控制存在困難。審計測算，投資指標突破估算1922.12萬元，將超出估算45.46%。
2、招標的範圍是否全面。《中華人民共和國招投標法》規定大型基礎設施、公用事業等關係社會公共利益、公衆安全的項目全部或者部分使用國有資金投資或者國家融資的項目、使用國際組織或者外國政府貸款、援助資金的項目的勘察、設計、施工、監理以及與工程建設有關的重要設備、材料等的採購，必須進行招標。但招投標法中未明確規定具體的工程規模，目前各個地方自行採用的標準都不一致，比如福建省出臺《福建省招投標管理辦法》規定“施工單項合同估算價在100萬元以上”，本市具體執行時又定爲“施工單項合同估算價在50萬元以上”的必須進行招投標。建設單位往往會忽視對勘察、設計、監理和重要設備材料採購的招投標，基本不進行招標或自行組織小範圍招標，直接或間接的確定承建單位。如某園區的審計過程中，該項目的總體規劃設計，合同金額377.38萬元，超出了本應進行招投標的範圍，實際實施過程中未進行招投標，直接委託設計單位設計。
3、招標的方式是否符合規定。違規確定招標方式是當前政府投資項目比較普遍的問題。《招投標法》規定招標有兩種方式——公開招標和邀請招標，取消了議標。國務院發改部門確定的國家重點項目和省、自治區、直轄市政府確定的地方重點項目不適宜公開招標的，經國務院發改部門或者省、自治區、直轄市政府批准，可以進行邀請招標，此外的工程均要公開招標。因此，審計要確認工程項目是採用公開招投標還是邀請招標，公開招標的招標人要在指定的報刊、電子網絡或其他媒體上公佈招標公告，招標公告應當載明招標人的名稱、地址、招標項目的性質、數量、實施地點、時間和獲得招標檔案的辦法，以及要求潛在投標人提供有關資質證明檔案和業績情況等內容，公告發布後應按規定時限要求及時對投標且遞交的投標檔案進行登記工作。邀請招標應當同時向三個以上具備承擔招標項目能力、資質信譽好的特定法人(或企業)發出招標邀請書。