摘要：在當前複雜的經濟金融形勢下，新設商業銀行的內部審計將面臨更爲嚴峻的挑戰。既要確保依法合規經營，又要努力促進和支援業務發展，在變化之中求發展。文章認爲，內部控制審計不同於傳統的“內部控制評價”，而是一種高層次的、整體性的內部審計，應立足於公司治理和風險管理，充分發揮內部審計的諮詢作用，提出了“一二三四”總體工作設想，亦即明確一箇中心、踐行二項創新、重視三項工作、控制四個環節。
關鍵詞：新設商業銀行;內部控制;內部審計;總體工作設想
隨着我國金融體制改革的不斷深入、利率市場化步伐的明顯加快，商業銀行的生存與經營環境正發生着巨大的變化，未來面臨的不確定因素和風險狀況更趨複雜而多變。於2015年5月1日起施行的《存款保險條例》，及後續一系列配套措施，使得商業銀行一方面爲適應市場競爭的需要加大創新力度，另一方面也在風險管理與內部控制方面聚集壓力。爲此，作爲公司治理重要組成部分的內部審計受到越來越多的重視和期許。在如此複雜的經濟金融形勢下，新設商業銀行有其獨有的優勢和劣勢。雖然沒有歷史包袱，從零開始，但在品牌認知、客戶拓展等方面卻存在短板。這也意味着內部審計將面臨更爲嚴峻的挑戰———既要確保依法合規經營，又要努力促進和支援業務發展，在變化之中求發展。
一、內部控制審計的淵源
與醫療、法律等行業相比，內部審計還是非常年輕的行業。其第一個專業組織———國際內部審計師協會（簡稱IIA）成立於1941年。直到1974年，才舉行第一次國際註冊內部審計師（CIA）考試。根據IIA對“內部審計”作出的最新定義，內部審計是一種獨立、客觀的確認和諮詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它透過應用系統的、規範的方法，評價並改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標。2014年1月1日起實施的《中國內部審計準則》採取了與IIA類似的定義：“內部審計是一種獨立、客觀的確認和諮詢活動，它透過運用系統、規範的方法，審查和評價組織的業務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現目標”。“促進組織完善治理、增加價值和實現目標”這一職能定位，在加大內部審計履職挑戰的同時，也確定了內部審計履職範疇。美國反欺詐財務報告全國發起組織委員會（簡稱COSO）於1992年發佈的報告認爲，內部控制五要素爲控制環境、風險評價、控制活動、資訊與溝通、監督與糾正。我國銀監會於2007年6月重新修訂發佈的《商業銀行內部控制指引》，以及五部委於2008年6月聯合發佈的我國首部《企業內部控制基本規範》中提到的內部控制五要素均採納了COSO的提法。在內部審計履職的範疇發生變化的同時，內部控制評價的範疇也從合規向管理擴展。內部審計則自然接手內部控制評價工作。隨着增值型內部審計時代的到來，從傳統的以評價內部控制爲基礎，到公司治理、風險管理、內部控制“三管齊下”，形成“內部控制審計”。
二、內部控制審計的必要性
從監管制度來看，2006年7月1日起實施的《銀行業金融機構內部審計指引》第十七條明確規定：“內部審計事項主要包括：內部控制的健全性和有效性”。從內部控制理論來看，一方面，內部審計是內部控制的有機組成部分，健全的內部控制是內部審計有效執行的基礎和前提。另一方面，良好的內部審計是商業銀行實現內部控制目標的.重要保證，也是監督與評價內部控制其他因素的主要力量。因此內部審計在強化內部控制方面發揮着不可替代的作用。它作爲保障企業健康執行的“免疫系統”，具有預防、揭露、抵禦的功能，在公司治理中處於極其重要而又特殊的地位。
三、對新設商業銀行內部控制審計的探索
新設商業銀行的內部審計部門一般需耗費一到兩年使得內審基礎性、規律性工作成型，其中包括組織架構的建立、人員的招聘、系統的搭建、制度的制定、與行內各單位的磨合、與行外部監管機構、審計協會和同業的聯絡等。基本工作體制機制滿足監管要求並且順暢執行後，需要進一步提升的空間也同時充分顯示了。歸納起來有三方面內容：一是來自於銀行外部或行業範圍的，包括內審工作重點轉移和擔綱角色的變化；二是來自於銀行內部的內審工作在人力資源、資訊科技等方面的支援與保障；三是內審履職所需的提供諮詢服務。內審工作要既做到有預判、早謀劃、落到點，持續提升內審能力，又做到獨立性、客觀性、有效性相結合，必須執行“打好基礎、快速提升、豐富內涵”三步走戰略，實施“一二三四”總體工作設想。
（一）明確一箇中心
內部控制審計工作需在董事長、行長、監事長及董事會審計委員會的直接領導和有效指導下，在外部監管機構和審計協會的大力支援下，堅持以控制爲中心，以風險爲導向，認真貫徹銀行發展戰略，妥善處理髮展與規範的關係。在關注“有沒有”（即銀行內部控制的完整性）的同時，逐漸向“好不好”（即銀行內部控制的準確性）的方向跨越。
（二）踐行二項創新
無論是內部控制審計還是其他專項審計，內審文化是內審工作的靈魂，是內審工作的原動力和精神支柱，更是銀行文化的重要構成，對於提高內審工作凝聚力、向心力，以及引領內審工作發展與建設有着十分重要的意義。內審部門應將內審文化建設作爲主要抓手，持續推動內審文化建設，使之成爲促進內審長效機制的管理手段和思想。內審文化的創新主要體現在理念創新和項目創新兩個方面。
1.內部控制審計理念創新。一是樹立全局性理念。當內審由稽覈檢查擴大到風險管理和公司治理領域的時候，其對組織戰略的意義即凸顯出來。內部控制審計應增強工作的前瞻性，從銀行的實際出發，與銀行發展目標高度契合，以改善內部控制爲出發點，努力降低損失發生的概率，從而實現內審的價值增值。二是樹立風險導向理念。風險導向內審是指內審人員在整個審計過程中，自始至終都關注銀行風險，依據風險確定審計範圍與重點，以降低風險爲導向，出具以風險爲中心的審計報告。將風險導向審計引入內部控制審計領域，不僅可以有效地控制商業銀行經營風險，增強內部控制能力，而且能夠控制和降低審計風險。三是加強與同業之間的橫向溝通。由於各銀行成立的時間不同，經營規模、資產質量、內部控制建設、企業文化和內審體制等方面存在很大差異。爲縮短差異，應儘快與先進理念接軌，充分利用與同業間的聯繫交流機會，透過內審協會等機構組織開展的專題研討、業務培訓等形式，提高審計工作水平。
2.內部控制審計項目創新。限於審計資源，內部控制審計並非要對五要素進行全面確認，而應當有所側重、詳略得當。一是重點關注董事會重大戰略決策執行清況，開展跟蹤審計。內審部門要代表董事會對經營管理活動進行全過程的監督，重點關注和揭示業務經營體制、機制與流程方面的問題，及時向董事會報告，做到有重大決策必有審計跟蹤、監督。二是要持續關注系統性、行業性的風險變化，開展風險審計。高度關注制度、流程、系統、產品等方面存在的系統性風險，實現微觀審慎與宏觀審慎的有機統一。根據順經濟週期和逆經濟週期的不同情形，前瞻性地選擇高風險的行業進行持續性、重點性審計跟蹤，並進行全面梳理，從而發現可能產生重大風險的行業和領域，真正做到審計關口的前移。三是注重現在和未來的有效結合，不再拘泥於過去的細節。將事後的反饋延伸到事前及事中，從而實現更高效率的控制。此外，新設商業銀行應注重案例積累，將自銀行建立初期以來的典型內審項目進行彙編，包括審計目的、審計方法、審計結果、經驗教訓等，以便今後參考交流、不斷提高和深入。四是審視銀行內部管理真空和重疊現象，解決無人管理和多頭管理情況，從管理視角協調各方關係，進一步明晰權責邊界。透過內審理念和內審項目的創新，最終達成內審文化的創新，以適應監管、滿足自身發展需要。
（三）重視三項工作
1.培養複合型專業隊伍。內審人員的職業勝任能力是充分發揮內審作用的前提條件，這意味着內審人員必須具備足以完成任務所必要的知識、技能和其他專業能力，必須具有獨立收集、分析評價和記錄資訊的能力。內審部門應十分重視內審人員職業培訓，積極鼓勵和支援內審人員考取諸如國際註冊內部審計師（CIA）、國際註冊內部控制師（CICS/CICP）、資訊系統審計師（CISA）、註冊會計師（CPA）、註冊金融分析師（CFA）等專業資質。努力培養一支既懂得審計專業知識，又具有銀行業務經營管理能力的複合型內審隊伍。由於內部控制審計對內審人員的綜合素質要求較高，爲培育複合型專業內審人員，應從以下四個方面入手：一是持續自我學習。內審人員必須樹立主動學習和終生學習的理念，不斷創新內審工作的方式方法，爲推動審計事業發展注入不竭動力。二是重視輸出培訓。拓寬教育培訓渠道，開闊視野，提升業務素養。可重點進行資訊化專業技能的培訓，確保內審人員在實施審計過程中實現資訊技術與審計技術的有效融合。三是實行考覈評價。建立履職考覈評價體系，客觀公正地評價內審人員的工作態度、工作水平和工作業績，真正瞭解其在目前崗位的履職能力和潛在能力，嘗試建立內審人員職業通道。四是風險責任與督查機制。監督內審人員依法審計、客觀公正、嚴守審計紀律、恪守職業道德。
2.重視多元化成果運用。一方面，內審強化對審計發現的收集整理和加工提煉，加強對典型案例和普遍性問題的分析和總結，提出切實可行和具有建設性的審計建議，爲決策層、管理層科學決策和採取對策提供依據，使審計成果能夠得到最高領導層的採信。另一方面，重視對審計發現問題的後續跟蹤調查和整改措施落實情況督導，建立有效的機制以明確責任、嚴肅紀律，督促被審計單位彌補漏洞，糾正問題和偏差，改善內部控制狀況，使審計成果能夠在被審計單位得到充分運用。
3.提升資訊化技術手段。加大資訊科技在內審中的運用，從技術層面上保證內審工作的高效、準確。積極運用審計軟件等數據分析工具，建立業務分析識別、衡量、評估的分析模型，實現現場審計與非現場審計、實時審計與非實時審計的有機結合，從根本上減少現場審計的不確定性和盲目性。
（四）控制四個環節
我國銀監會於2014年9月再次修訂併發布《商業銀行內部控制指引》，不同於2007年版指引，新版指引並未從五要素切入，而是強調“動態”控制，從制度、流程、系統、職責、崗位、授權等多維度提出控制要求，也着重強調了與商業銀行經營管理密切相關的業務連續性管理等。參考新版指引，建議可適當弱化五要素全面確認，而注重流程管理，控制好以下四個環節：
1.細緻入微訂計劃。年度審計計劃是全年審計工作的首要環節。計劃的周密性和合理性，更是審計工作取得實際效果的重要依據。針對計劃的不同類型，應多層級、寬維度地徵求意見，聽取建議。根據內部控制指引和相關規章制度，在保證足夠覆蓋的前提下，突出審計重點，規範製作審計風險矩陣。同時，在做其他專項審計中也應融入內部控制審計思維。
2.客觀公正擺事實。按照計劃開展現場檢查工作，對存在的問題，及時進行延伸，揭示存在的風險情況。透過對被審計單位的確認，以事實爲依據，政策法規爲準繩，客觀公正地擺事實說問題，做到不擴大事實，不掩蓋問題，讓事實說話，不摻雜個人因素，嚴格把好現場審計環節。
3.開誠佈公做交流。由於各自角度和立場不同，審計發現難免與被審計單位意見相左，遇到此類情況，應做好開誠佈公的交流與溝通，首先明確審計與被審計的目標是一致，在此共識基礎上，以書面或口頭形式進行交流，就審計發現充分發表意見，形成良性的互動，爲準確定性提供依據。
4.準確定性出報告。對於經確認的審計發現，審計人員根據政策法規要求，結合自身的工作經驗，參照業內通行做法，對問題予以準確定性，並逐條提出有價值的建議，提出限期整改的要求，並納入後續跟蹤。內審部門應加大通報、考覈和問責力度，保障整改效果。例如，每季度發佈審計整改跟進情況通報，抄送銀行進階管理層，以引起整改責任部門的重視，積極推進整改。又如，建立考覈體系，明確賞罰標準，從審計整改的過程、結果和效果三個維度進行評價，確保整改按時落地，充分發揮審計監督權。以上四個環節環環相扣，缺一不可，唯有嚴把以上各個環節，才能確保內部控制審計發現的準確，審議溝通的有效，審計建議的合理和後續整改的到位。
參考文獻：
[1]中國內部審計準則釋義編寫組.中國內部審計準則釋義[M].中國時代經濟出版社，2014
[2]李健飛.我國商業銀行內部控制評價研究[M]，經濟科學出版社，2011P9-19。