論現代企業組織形式與所得課稅

　關鍵詞：；　組織形式；　所得稅　　在現代生活中，企業是社會物質生產的主體，同時也是國家稅收收入最主要的來源。企業以各種組織形式存在，企業組織形式既是企業在經濟活動中所確定概念的具體表現形式，也是企業在上所確認存在的組織形式，因此，企業組織形式是企業的經濟形式與法律形式的統一。企業組織形式的表現在企業的經濟形式之中，企業的法律形式則是對企業組織形式的經濟內容予以法律上的承認，使企業組織的各項經營活動受到法律的保護與監督。我國傳統的企業組織形式———國有企業、集體企業、私營企業，正在被現代企業組織形式———股份有限公司、有限責任公司、個人獨資企業、合夥企業所代替；傳統的企業分配方式———上繳利潤，已被現代企業分配方式———所得稅、股利所代替。對各種組織形式的所得課稅，是國家參與社會剩餘產品分配的最主要的形式之一。組成不同形式的企業，所適用的所得稅徵稅規定是不同的，這直接投資者對企業組織形式的選擇；不同形式的企業，因爲分配方式各有特點，這直接影響其所得課稅的納稅人的確定、避免雙重徵稅等，所以，國家應根據企業組織形式的特點而制定不同的所得課稅政策。　　一、工廠制企業　　工廠是以機器體系爲主要生產手段，不同工種的勞動者進行分工協作，直接從事生產的基本經濟組織。在我國，有的工廠自身就是一個企業，有的工廠只是屬於一個企業的生產車間或分支機構，有的工廠只是某些行政機關、事業單位、社會團體的附屬單位，實際上，後兩種工廠都不是單獨的企業。當一個工廠就是一個企業，獨立覈算、自主經營、自負盈虧，擁有法人資格時，就稱爲工廠制企業，也稱爲單廠制企業。工廠制企業一般是規模不大的中小企業，主要集中於加工工業，他們往往專業性強、機構簡單，但資金籌措困難、技術有限、實力較弱。我國過去在計劃經濟體制下老的國有企業、集體企業多以工廠制企業的形式存在，而在市場經濟體制下新建的企業已基本上不採用這種企業形式。　　我國現有的工廠制企業包括按照《中華人民共和國全民所有制工業企業法》、《中華人民共和國城鎮集體所有制企業條例》、《中華人民共和國鄉村集體所有制企業條例》、《中華人民共和國鄉鎮企業法》等法律、法規設立的企業。可見，我國的企業法體系較爲混亂，應該說已不適應市場經濟的需要，筆者建議近期把各類企業法合併爲一個統一的企業法，適用於所有非公司制的企業；同時，儘快推進公司制改革，當工廠制企業逐步消失的情況下，廢止企業法，完全以公司法取而代之。　　在工廠制企業組織形式中，全民所有制工業企業、城鎮集體所有制企業具有法人資格；鄉村集體所有制企業、鄉鎮企業符合法人條件的，才能依法取得法人資格。過去，我國企業組織形式不規範，有許多企業不具有法人資格，所以，在1994年稅制改革時，不是以法人爲企業所得稅納稅人，而是以同時具備在銀行開設結算帳戶、獨立建立賬簿、編制財務報表、獨立盈虧等條件的企業爲企業所得稅的納稅人。按此規定使稅制存在一定缺陷，如果一個企業不在銀行開設結算帳戶，只以現金交易，或借用別人的的帳戶收款；或者故意不建立賬簿、不編制財務會計報表、不獨立計算盈虧，那麼，按照稅法規定就無法確定其爲企業所得稅納稅人。隨着經濟體制改革的，我國企業組織形式已逐步規範起來，絕大多數獨立的工廠制企業都已具備法人資格，因此，把按照獨立經濟覈算的企業或者組織爲納稅人，改爲按法人爲納稅人的條件已經成熟。筆者建議在此次統一內、外資企業所得稅法時，廢除按獨立經濟覈算的企業或者組織爲納稅人的規定，改爲按法人徵收企業所得稅；在將來工廠制企業逐步消失後，把我國的企業所得稅更名爲法人所得稅或公司所得稅。　　二、公司制企業　　公司制企業，即公司，一般是由兩個或兩個以上的投資者依法出資聯合組成，有獨立的註冊資本，自主經營、自負盈虧的法人企業。但我國由於經濟體制發展的特性，現有部分國有獨資公司。公司是法人，在法律上具有獨立的人格，這是公司制企業與個人獨資企業和合夥企業之間的重要區別，後兩者都是人企業。公司有較強的籌資優勢，有利於實現生產專業化協作、推動技術進步、加強企業管理和監督，實現所有權和經營權的適度分離，是現代企業最主要的.組織形式。我國經濟體制改革後新辦的企業，多采用這種組織形式。　　公司主要有有限責任公司、無限責任公司、兩合公司、股份有限公司、股份兩合公司五種類型，世界各國公司法對五種公司的規定基本相同，同時也有一些主要差別：一是各國對無限責任公司的規定有所不同，如法國等國家承認其爲一種具有法人資格的公司；而美國法律則不承認其爲公司，將其歸入合夥企業。我國公司法中所指的公司包括有限責任公司和股份有限公司，對須承擔無限連帶責任的公司類型未作規定。二是各國對具體條款的規定有所不同，如有限責任公司的股東人數等。在五種公司中，目前世界上最基本、最主要的是有限責任公司和股份有限公司兩種類型，其他類型只少量存在。　　公司制企業所得課稅的主要問題，主要是存在經濟上的重複徵稅問題。我國企業的股份制改造很快，老的國有企業、集體企業已逐步改製爲公司制企業，新辦的企業大部分都登記爲公司制企業，因此， 公司是目前企業存在的最主要的組織形式。公司的投資者一般包括企業和個人，根據現行企業所得稅暫行條例規定，納稅人從其他企業分回的已經繳納所得稅的利潤，其已繳納的稅額可以在計算本企業所得稅時予以調整，不需再繳納所得稅，所以，對於企業投資者來說基本上不存在經濟上的重複徵稅問題；根據現行個人所得稅法規定，個人從公司取得的股息、紅利所得要按20%的稅率繳納所得稅，由於這部分所得已在公司繳納過企業所得稅，因此，再徵收個人所得稅是對同一所得的雙重徵稅，對於個人投資者來說就產生了經濟上的重複徵稅問題。　　我國現行企業所得稅屬於獨立課稅論下的古典制所得稅，沒有考慮透過與個人所得稅的協調，解決重複徵稅問題。並且，隨着我國社會主義市場經濟體制和現代企業制度的建立，公司制企業越來越普及，尤其是資本市場的迅猛發展，個人投資者的數量和投資的資金量都是在不斷地快速增加，故而重複課稅的現象是越來越嚴重。這種經濟上的重複徵稅至少會導致三種扭曲效應：一是公司制企業與非公司制企業之間的扭曲效應。公司雖然具有多種優勢而成爲現代企業的最主要的組織形式，但古典制下的公司所得稅稅負最重，這使得公司的優勢大大削弱，投資者會考慮不投資於公司，而寧願選擇其他總體稅負較輕的投資方式；而企業興辦也會考慮採用興辦非公司制企業來減輕稅負，這就干擾了市場資源的有效配置，使生產組織形式錯位。二是分配股利與保留利潤之間的扭曲效應。在獨立課稅論下公司所得稅從稅制上會導致公司保留利潤不分配，以避免股利的重複課稅。如此將使資金市場受到扭曲，使聚集了許多保留利潤的企業的投資決策，選擇依靠自身積累的投資計劃；同時，有些剛萌芽的新興企業，因保留利潤少和資金短缺，必須依賴外來資金，在信貸資金與市場資金不足的情況下，因爲保留利潤多的企業已作了扭曲的投資選擇，它不得不放棄必要的投資計劃。三是舉債與募股之間資金籌措方式的扭曲效應。在獨立課稅論下的公司所得稅鼓勵以舉債方式籌措資金，因爲舉債的利息支出可以在稅前直接扣除，而募股支出的股利不僅不能稅前扣除，而且會被雙重徵稅，這樣會導致企業的負債加重，增加企業債務風險及破產之可能性。　　鑑於以上扭曲效應的存在，筆者認爲應透過企業所得稅與個人所得稅的協調，解決經濟上的重複徵稅問題。由於歸屬制的程序較爲複雜，對稅收的徵管和納稅人的納稅意識要求高，容易形成偷漏稅，我國目前不宜採用。在我國目前現實的經濟條件和稅收管理狀況下，比較現實的解決辦法有兩條可供選擇：一是對公司個人股東的分配股利減徵或免徵企業所得稅，然後照章徵收個人所得稅；二是在公司照章徵收企業所得稅，然後對個人股息、紅利所得減徵或免徵個人所得稅。筆者建議採用第二種辦法，因爲直接對個人股息、紅利所得減徵或免徵個人所得稅最爲簡單、有效，不易形成偷漏稅，且有利於促進資本市場的發展。